扣缴预提所得税应注意的若干问题 （宁波中瑞税务师事务所政策研究部） 我国的预提所得税是指对在中国境内未设立机构、场所的外国企业而取得来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费、转让财产收益和其它所得或者外国企业虽在中国境内设立机构、场所，但取得与其机构、场所没有实际联系的上述所得，依照国家规定税率征收的一种税。按照我国《外商投资企业和外国企业所得税法》规定，预提所得税的纳税人是实际收益人，支付人是扣缴义务人，税款由支付人在每次支付的款项中扣缴。各企业单位在实际扣缴预提所得税时如下几方面问题应特别注意： 一、 扣缴义务人不全是涉外企业 预提所得税是对外国企业征收，由支付人代扣代缴，这并不是说扣缴义务人也是外国企业或外商投资企业，有些内资企业、单位或部门、团体认为预提所得税是涉外税收，是涉外企业的事与自己无关，是十分错误的。诚然涉外企业对外经济交往比较频繁，会经常发生向未在中国境内设立机构、场所的外国企业支付相应的所得，是主要的扣缴义务人，但内资企业单位，向境外企业借款、租入财产、购进技术等需要支付相应的费用或所得时，同样应履行代扣代缴预提所得税义务。 二、 只有来源于中国境内的所得才征收预提所得税 国家征收预提所得税是按照属地主义税收管辖权原则行使征税主权，税权所能涉及的范围只能限于来源于中国境内的所得，来源于中国境外的所得是我国按属地主义原则确定的税权所不能及的。但来源于中国境内所得与由中国境内企业支付不是同一问题，在实际执行中不能把两者混为一谈，境内支付的未必是来源于境内所得，如委托境外企业在境外进行设计支付的费用、在境外推销产品支付的佣金，虽然由境内企业单位来支付或承担相应的款项，但属于境外所得，我国是无权征税的；又如境外公司将其拥有的中国境内的房屋、建筑物或股权给境外另一家公司，款项的结算即使在境外发生，仍应征收预提所得税。可见在代扣代缴预提所得税时区分来源于境内境外所得是十分重要的，判别境内境外所得因项目不同，有着不同的标准，通常情况下判别方法为：劳务以实际提供地、利息、股息、利润以支付人所在地、特许权使用以特许权的使用地、不动产转让以不动产的座落地、动产转让以实现转让地、财产租赁以被租赁财产的使用地等为区别境内境外所得。 三、 设立机构、场所的外国企业所得的有实际联系的境内所得不征收预提所得税 在中国境内设立机构、场所的外国企业来源于境内的所得是按照30%和3%的法定税率征收外商投资企业和外国企业所得税和地方所得税的，在实际工作中经常出现支付给在中国境内设有机构、场所的外国企业的所得误征预提所得税的情况，这在境内未办理工商、税务登记的外国企业，但必须要通过事实上在境内设立机构、场所才能完成的境内劳务尤为突出，如外国企业在境内发生管理服务、从境外购进设备由外国企业提供的境内安装劳务、外国企业在境内进行检测、认证等都属于境内设立或视同设立机构、场所的外国企业在境内的所得，不征收预提所得税，而分别征收营业税和 外商投资企业和外国企业所得税。在对中国境内设立机构、场所的外国企业征收所得税时，还要看此外国企业的所在国是否与我国签订税收协定以及其在我国提供劳务的期限，通常情况下与我国签订有避免双重征税协定的国家，对不同的劳务及活动都有达到构成常设机构的约定，如我国与日本约定“建筑工地、建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监理管理活动，仅以连续超过六个月的为常设机构” ；又如我国与美国将“为勘探或开采自然资源所使用的装置、钻井机或船只，仅以使用期三个月以上的为限”约定为常设机构等等，对构成常设机构取得的中国境内收入就要征收所得税，未达到一定期限尚未构成常设机构取得的中国境内收入则不予征收所得税。 四、 扣税时间因计入支付单位的费用情况不同而有差异 预提所得税通常是在支付单位在向外国企业付款时代扣代缴，1999年国家外汇管理局和国家税务总局联合发出《关于非贸易及资本项目下售付汇提交税务凭证有关问题的通知》，明确向境外付款前必须到税务机关办妥完税手续，即根据付款的性质和情况，由税务机关分别出具完税证明、免税证明或不予征税证明后，外汇管理部门才办理结汇手续，这也就是说应缴纳预提所得税的支付款项，支付单位付汇前应先代扣代缴，才能结汇付款，但这并不是说，预提所得税是在付款时才代扣代缴，事实上除在多数情况下预提所得税是在付款时扣缴外，不能忽视如下几种情形下未付款也应扣缴预提所得税： 1、国内支付单位与外国企业签订借款、技术转让、财产租赁等合同或协议，按合同或协议规定支付的利息、租金、特许权使用费等款项，凡已计入本期国内支付单位的成本、费用的，无论是否实际支付款项，均认同为已支付，并应按规定代扣代缴预提所得税 2、国内支付单位与外国企业签订借款、技术转让、财产租赁等合同或协议，按合同或协议规定应付未付的利息、租金、特许权使用费等款项，凡企业不是一次性计入本期费用，而是计入企业相应资产原价或筹办费后，按税法的规定按期摊入企业成本、费用的，若企业在该项资产投入使用前或筹办期结束后仍未支付的，应在该类资产投入使用或企业生产经营开始的次月扣缴预提所得税； 3、国内支付单位与外国企业签订借款、技术转让、财产租赁等合同或协议，按合同或协议规定未到期或延期支付的利息、租金、特许权使用费等款项，企业按照会计制度的有关规定，计提列入企业本期成本、费用在税前扣除的，凡在报送企业所得税申报表计算应纳税所得额时，也作为本期成本、费用的，均应按照规定扣缴预提所得税。 五、 限制税率优先适用于法定税率 我国预提所得税规定的法定税为20%，自2000年1月1日起，减按10%的比例税率计征，但与我国签订有双边税收协定国家的外国企业，其有关的所得项目在税收协定中规定有限制性税率的，应使用协定规定的限制性税率计征预提所得税，如我国与新加坡的双边税收协定中规定，“如果收款人是该利息收益所有人，则所征税收不应超过：1、对银行或金融机构取得的利息，为利息总额的百分之七；2、在所有其它情况下，为利息总额的百分之十” ，即支付给交换新加坡银行或金融机构的利息时，按7%的税率扣缴预提所得税；又如我国与蒙古的双边税收协定中规定，“如果收款人是股息收益人，则所征税款不应超过股息总额的百分之五” ，即支付给蒙古国外国企业的股息的预提所得税税率为5%。 六、 区别不同情况确定计税或扣税的依据 一般地，预提所得税是以纳税人取得的收入全额为计税依据，计税时不予减除任何成本和费用。在实际计税或扣税时，应注意如下两种情况： 1．有些应税项目税收法律、法规还是规定有允许扣减的内容，如出租境内房屋建筑物取得租金收入、取得特许权使用费收入缴纳的营业税税款，可以扣减后计算预提所得税；外国租赁公司以租赁贸易方式将设备、对象等租给境内用户使用，可以从收取的租赁费中扣除设备、对象的价款等，以其余额为应税租金所得。 2．有些外国企业与境内支付单位签订合同时约定取得的税后收益，应缴纳的预提所得税由支付单位来承担，这种情况下，支付单位在扣缴预提所得税时，不能直接以支付给外国企业的所得为计税依据，而应先核算为税前所得后据以计税。例如：某境内公司向境外企业借款，按合同约定应付税后利息为30000元，则代扣预提所得税的计税依据为30000/（1-10%）=33333.33元，应代扣的税款为33333.33 x 10%=3333.33元